Информационное письмо по отдельным налоговым вопросам

1. Налог на добавленную стоимость

Письмо Минфина России от 17.10.17 № 03-07-11/67464 

Финансисты считают, что в случае пожара нужно восстанавливать НДС, но можно учесть ущерб при расчете налога на прибыль.

Обоснование позиции финансистов следующее. Согласно ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории РФ товаров, работ, услуг, используемых для операций, признаваемых объектами обложения НДС.  В случае если приобретённые товары, работы, услуги не используются налогоплательщиком для операций, подлежащих налогообложению, то оснований для вычета сумм налога, предъявленных при их приобретении, не имеется.

Вместе с тем, эта позиция прямо противоречит Решению ВАС РФ от 23.10.06 № 10652/06, в котором указано следующее: обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятых к вычету сумм НДС должна быть предусмотрена законодательством; в п. 3 ст. 170 НК РФ установлены случаи, при которых суммы налога подлежат восстановлению, а значит, в случаях, не перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ, суммы НДС не подлежат восстановлению.  Следовательно, суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, при выбытии имущества в результате пожара восстановлению не подлежат.  Причем на это решение имеется ссылка в  Письме ФНС России от 21.05.15 № ГД-4-3/8627@, где, соответственно, выражена противоположная позиция.

Однако в сложившейся ситуации, вероятнее всего, налогоплательщику придется доказывать свою позицию в суде.

Что касается налога на прибыль, то позиция по этому вопросу следующая.  Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных в ст. 265 НК РФ, убытки.  В соответствии с пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций, относятся к внереализационным расходам.  К таким потерям, в частности, относится стоимость уничтоженных или испорченных запасов, товаров, материалов и иного имущества.  Для признания материальных потерь от пожара в качестве внереализационных расходов должны быть оформлены справка Государственной противопожарной службы МЧС России, протокол осмотра места происшествия и Акт о пожаре, которым устанавливается причина возгорания.  Кроме того, материальные потери должны быть подтверждены актом инвентаризации, в котором фиксируется стоимость утраченного имущества. Факт отсутствия виновных лиц подтверждается справкой о прекращении уголовного дела.  В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчётном или налоговом периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы их оплаты.  Следовательно, убытки от пожара отражаются в том отчётном или налоговом периоде, в котором они документально подтверждены.

 

Определение Верховного Суда РФ от 28.09.2017 № 308-ЭС17-13430

Сумма НДС, в вычете которой покупателю отказано налоговым органом в связи с недобросовестным исполнением продавцом налоговых обязательств, может быть взыскана в качестве убытков с продавца.

Налогоплательщики по вопросу вычета НДС нормами Налогового кодекса РФ никак не защищены от недобросовестных действий своих контрагентов, однако обязательство по исчислению и уплате в бюджет НДС возможно перенести в плоскость гражданско-правовых договоров.

В соответствии со ст. 431.2 ГК РФ «Заверения об обстоятельствах» сторона, которая при заключении договора либо до или после его заключения дала другой стороне недостоверные заверения об обстоятельствах, имеющих значение для заключения договора, его исполнения или прекращения (в том числе относящихся к предмету договора, полномочиям на его заключение, соответствию договора применимому к нему праву, наличию необходимых лицензий и разрешений, своему финансовому состоянию либо относящихся к третьему лицу), обязана возместить другой стороне по ее требованию убытки, причиненные недостоверностью таких заверений, или уплатить предусмотренную договором неустойку; сторона, полагавшаяся на недостоверные заверения контрагента, имеющие для нее существенное значение, наряду с требованием о возмещении убытков или взыскании неустойки также вправе отказаться от договора, если иное не предусмотрено соглашением сторон.

Таким образом, если продавец добровольно принял на себя заверения об обстоятельствах, имеющих значение для заключения и исполнения договора (в частности, заверил покупателя и гарантировал ему, что все операции продавца по покупке товара у своих поставщиков полностью и достоверно отражены в первичной документации продавца, в бухгалтерской, налоговой, статистической и любой иной отчетности, обязанность по ведению которой возлагается на продавца), и не исполнил данное договорное обязательство (регламентированное положениями ст. 431.2 ГК РФ), то НДС, в вычете которого покупателю отказано налоговым органом, может быть взыскан в качестве убытков с продавца (Постановление АС Северо-Кавказского округа от 05.06.2017 по делу № А53-22858/201, оставлено в силе Определением Верховного Суда РФ от 28.09.2017 № 308-ЭС17-13430).

На основании вышеизложенного рекомендуем покупателям включать в договор о приобретении товаров/работ/услуг следующее положение:

«Продавец/Поставщик/Исполнитель гарантирует, что все хозяйственные операции в своей деятельности полно, достоверно и своевременно отражает в первичной документации, а также в бухгалтерской, налоговой, статистической и иной отчетности, надлежащим образом предоставляет в налоговый орган отчетность и своевременно в полном объеме оплачивает налоги со всех хозяйственных операций. В случае частичного или полного невыполнения данной обязанности  Продавец/Поставщик/Исполнитель возмещает  Покупателю/Заказчику документально подтвержденные убытки в соответствующей сумме.»

 

Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 02.11.17 по делу № А32-8993/2017

Доначисление НДС с безвозмездной аренды было произведено исходя из рыночной стоимости сделки с использованием метода сопоставимых рыночных цен (по правилам трансфертного ценообразования).

В процессе проверки налоговый орган среди представленных налогоплательщиком документов не увидел подтверждения возмездного характера сделки по сдаче в аренду движимого имущества контрагенту, который в последующем передавал его в субаренду третьему лицу.  В результате чего, в силу отличия систем налогообложения у налогоплательщика и его контрагента (общая и упрощенная, соответственно) и аффилированности между ними спорная сделка привела к получению налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.  Доначисление НДС с безвозмездной аренды было произведено исходя из рыночной стоимости сделки, определенной с учетом положений раздела V.I НК РФ.  В частности, примененный налоговым органом механизм определения рыночной стоимости сделки основывался на методе сопоставимых рыночных цен.  Для поиска сопоставимых сделок в целях применения метода сопоставимых рыночных цен налоговым органом были предприняты следующие меры: сделаны запросы в районную и межрайонную торгово-промышленные палаты, установлен собственник имущества.  Поскольку запрашиваемые данные так и не были представлены, в качестве источника информации для применения метода сопоставимых рыночных цен налоговый орган использовал сведения о сделках контрагента по сдаче в субаренду спорного имущества третьему лицу.

 

2. Упрощенная система налогообложения

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 07.11.2017 № Ф09-6380/17

Нормы налогового законодательства не предусматривают возможность учитывать при применении УСН расходы на приобретение имущественных прав.

Налоговый орган доначислил налог  ИП, применяющему УСН, в связи с неправомерным включением в состав расходов, учитываемых при исчислении налога, затрат на приобретение имущественных прав. В проверяемом периоде ИП фактически осуществлял реализацию имущественных прав на квартиры в строящихся домах и учел затраты на приобретение имущественных прав в составе расходов при определении налоговой базы по единому налогу по УСН.

Отказывая ИП  в удовлетворении заявленных требований, суды трех инстанций исходили из того, что требования ст. 346.16 НК РФ, регламентирующие порядок определения расходов по единому налогу, не предусматривают возможность учитывать в целях налогообложения расходы на приобретение имущественных прав. Перечень расходов, указанный в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, носит закрытый характер и не подлежит расширительному толкованию. А какой-либо правовой неопределенности в нормах налогового законодательства, а именно в п. 2 ст. 346.17 и п. 1 ст. 346.16 НК РФ, не имеется. Следовательно, основания для применения п. 7 ст. 3 НК РФ отсутствуют.

 

3. Налоговый контроль.

Зависимые лица. Добросовестность налогоплательщика.

Определение Верховного Суда РФ от 17.10.2017 № 304-КГ17-14572 по делу № А27-10323/2016

Налоговая выгода может быть признана необоснованной с соответствующим доначислением налогов в случае доказанного налоговым органом факта формального разделения (дробления) бизнеса.

Суды трех инстанций установили, что налогоплательщик и взаимозависимые с ним организации осуществляли деятельность как единый субъект предпринимательства, взаимозависимость указанных лиц позволила регулировать процесс заключения контрактов, использовать преимущественно общий штат работников и объединять деятельность обществ единым финансовым результатом. Верховный Суд РФ согласился с выводами судов нижестоящих инстанций.

Последовательное создание взаимозависимых обществ незадолго до приближения налогоплательщиком к предельной сумме доходов, позволяющих применять УСН, временное прекращение финансово-хозяйственной деятельности (после утраты права на применение УСН) с последующим заключением договоров подряда вновь созданными взаимозависимыми организациями, применяющими УСН, при фактическом выполнении работ бывшими сотрудниками; общее руководство взаимозависимыми организациями и использование преимущественно общего штата работников, свидетельствует о том, что обществами применена схема минимизации налоговых обязательств.

Отклоняя доводы налогоплательщика о ведении самостоятельной деятельности каждым из взаимозависимых обществ,  суды исходили из следующего: все организации осуществляли один вид деятельности, находились по одному юридическому адресу, использовали одни и те же помещения, кадровый персонал, имели единую материально - техническую базу; совместно хранили бухгалтерские документы и документы по ведению финансово-хозяйственной деятельности, расчетные счета обществ открыты в одном банке; правом первой подписи обладали одни и те же лица, контроль за расходованием и использованием денежных средств на расчетных счетах организаций одновременно осуществляли одни и те же должностные лица данных организаций.

 

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 08.11.2017 № Ф06-25957/2017

Наличие факта взаимозависимости между коммерческой организацией и ИП само по себе не свидетельствует о получении обществом необоснованной налоговой выгоды путем разделения (дробления) бизнеса, а только позволяет налоговому органу осуществить мероприятия, связанные с контролем цен по сделкам между контрагентами. Нормы НК РФ не предусматривают такого метода исчисления налогов, как определение налоговой базы одного налогоплательщика по объемам выручки двух налогоплательщиков, даже если они являются взаимозависимыми.

Общество, осуществляя предпринимательскую деятельность по продаже продуктов питания, применяло упрощенную систему налогообложения (УСН) с объектом налогообложения «доходы минус расходы». По результатам налоговой проверки Общество привлечено к ответственности за неуплату единого налога, НДС и налога на прибыль, что было оспорено Обществом.

Удовлетворяя заявленные требования Общества, суды трех инстанций пришли к выводу о недоказанности налоговым органом правомерности произведенных обществу доначислений по налогам, об отсутствии умысла на получение необоснованной налоговой выгоды, об отсутствии какой-либо схемы и об отсутствии достоверных и бесспорных доказательств, свидетельствующих о направленности умысла общества, на умышленное создание схемы ухода от налогообложения путем дробления бизнеса.

В ходе проверки налоговый орган установил следующие обстоятельства: ведение налогоплательщиком деятельности по одному адресу с ИП без разграничения используемого складского помещения; наличие у директора Общества доверенности от ИП, наличие у данных лиц расчетных счетов в одном банке, централизованное оформление бухгалтерских документов, наличие общего помещения бухгалтерии, совпадение ассортимента товаров реализуемых от имени данных лиц. На основании этих обстоятельств налоговый орган сделал вывод о создании Обществом схемы по минимизации налоговой нагрузки путем «дробления» бизнеса и формальной передачи части деятельности подконтрольному предпринимателю, применяющему УСН.

Вместе с тем, суды пришли к выводу, что обстоятельства создания Обществом «схемы дробления бизнеса» с целью уклонения от уплаты налогов по общей системе налогообложения налоговым органом не установлены. Наличие факта взаимозависимости между организацией и ИП само по себе не свидетельствует о получении обществом необоснованной налоговой выгоды, а только позволяет налоговому органу осуществить мероприятия, связанные с контролем цен по сделкам между контрагентами. Между тем,  правильность определения цен по сделкам между данными лицами налоговым органом не проверялась, как не исследовались и вопросы влияния взаимозависимости на хозяйственный результат деятельности Общества.

Суды также отметили, что нормы НК РФ не предусматривают такого метода исчисления налогов - определение налоговой базы одного налогоплательщика по объемам выручки двух налогоплательщиков, даже если они являются взаимозависимыми. Налоговый орган не обосновал, на основании каких фактов была установлена руководящая роль Общества в «схеме дробления бизнеса», что повлекло отнесение всех доходов на данного налогоплательщика. Судами установлено, что предприниматель зарегистрирован до учреждения Общества; нотариально заверенная доверенность на осуществление деятельности от имени предпринимателя выдана директору Общества, что указывает на ведущую роль предпринимателя в совместной деятельности, а не наоборот. Суды пришли к выводу о недоказанности налоговым органом правомерности произведенных Обществу доначислений по налогам.

 

Письмо Минфина России от 25.10.17 № 03-02-07/1/69794 

Налоговый орган выпустил очередные рекомендации, касающиеся добросовестного поведения налогоплательщика при выборе и проверке контрагентов.

Так, налогоплательщику рекомендуется исследовать определенные признаки, в частности, отсутствие информации о государственной регистрации контрагента в Едином государственной реестре юридических лиц, отсутствие документального подтверждения полномочий представителя контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность, отсутствие информации о фактическом местонахождении контрагента, а также о местонахождении его складских, и (или) производственных, и (или) торговых площадей и т.д.

Наличие подобных признаков свидетельствует о высокой степени риска квалификации налоговыми органами подобного контрагента как проблемного, а сделок, совершенных с ним, как сомнительных.

Налогоплательщику при выборе контрагентов рекомендуется учитывать совокупность негативных признаков, указанных в пункте 12 общедоступных критериев самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемых налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок, утвержденных приказом ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@.

При этом сведения, указанные в пункте 1.1 статьи 102 НК РФ (сведения о суммах недоимки и задолженности по пеням и штрафам по каждому налогу и сбору, страховому взносу, о налоговых правонарушениях и мерах ответственности за их совершение), подлежат размещению на официальном сайте ФНС России в соответствии с Приказом ФНС России от 29.12.2016 N ММВ-7-14/729@.

 

Письмо Минфина России от 31 октября 2017 г. N ЕД-4-9/22123@

Понятия, отраженные в Постановлении Пленума ВАС РФ N 53 (Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды) и развитые в сложившейся судебной практике, сформированной до вступления в силу нормы ст. 54.1 НК РФ (Закон N 163-ФЗ), не используются в рамках проведения камеральных и выездных налоговых проверок, решения о назначении которых вынесены после дня вступления в силу указанного закона (19.08.17).

Минфин выпустил рекомендации по применению положений ст. 54.1. НК РФ вместо «знаменитого» Постановления Пленума ВАС №53.

Статья 54.1. Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов.

1. Не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

2. При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

3. В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Приводим наиболее важные из рекомендаций Минфина с учетом того, что рассматриваемая новая норма не кодификация указанного постановления, а новый подход к проблеме злоупотребления налогоплательщиком своими правами :

- Новая норма не содержит положений о расширении полномочий налогового органа по сбору доказательственной базы при доказывании последним несоблюдения условий, указанных в новой норме.

- Налоговый орган должен доказать умышленные действия налогоплательщика с целью искажения сведений о фактах хозяйственной деятельности, в противном случае  методологическая (правовая) ошибка сама по себе не может признаваться искажением в целях применения пункта 1 статьи 54.1 НК РФ. Характерными примерами такого "искажения" являются: создание схемы "дробления бизнеса", направленной на неправомерное применение специальных режимов налогообложения; совершение действий, направленных на искусственное создание условий по использованию пониженных налоговых ставок, налоговых льгот, освобождения от налогообложения; создание схемы, направленной на неправомерное применение норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения; нереальность исполнения сделки (операции) сторонами (отсутствие факта ее совершения). К числу способов искажения сведений об объектах налогообложения, которые могут быть квалифицированы по пункту 1 статьи 54.1 НК РФ, могут быть отнесены: неотражение налогоплательщиком дохода (выручки) от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе в связи с вовлечением в предпринимательскую деятельность подконтрольных лиц, а также отражение налогоплательщиком в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения.

Доказывание умысла состоит в выявлении обстоятельств, свидетельствующих о том, что лицо осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия). Об умышленных действиях налогоплательщика могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности участников, вовлеченных в налоговую схему. Однако при выявлении таких фактов налоговый орган должен учитывать, что обстоятельства подконтрольности сами по себе не могут служить основанием для вывода об умышленном характере действий налогоплательщика.

- Налоговый орган может доказывать согласованность действий с целью получения налоговой выгода и формально независимых лиц.

   - Подпунктом 1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ установлен запрет для налогоплательщика уменьшать налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в случае, когда основной целью совершения сделки (операции) являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога. В этой связи основной целью сделки должна быть конкретная разумная хозяйственная (деловая) цель, а не налоговая экономия. Примером такой сделки может служить бизнес-решение, не свойственное предпринимательскому обороту (присоединение компании с накопленным убытком без актива при отсутствии экономического обоснования и т.п.) и которое не может быть обосновано с точки зрения предпринимательского риска, фактически совершенное не в своем интересе, а в интересах иного лица с целью его скрытого финансирования.

- Об использовании формального документооборота в целях неправомерного учета расходов и заявления налоговых вычетов по спорной сделке (операции) могут свидетельствовать факты обналичивания денежных средств проверяемым налогоплательщиком или взаимозависимым (подконтрольным) лицом, а также факты использования таких средств на нужды налогоплательщика, учредителей налогоплательщика, его должностных лиц, использование одних IP-адресов, обнаружение печатей и документации контрагента на территории (в помещении) проверяемого налогоплательщика и другие.

вернуться к новостям